VIII. Leasing zwrotny

VIII.1. Istota leasingu zwrotnego

Na transakcję leasingu zwrotnego składają się - w świetle Kodeksu cywilnego - dwie umowy: sprzedaży określonych składników aktywów i oddania tych składników w leasing sprzedającemu przez nabywcę. Pierwszym etapem transakcji leasingu zwrotnego jest zbycie przedmiotu umowy przez jego dotychczasowego właściciela finansującemu, który następnie - w drugim etapie - oddaje nabyte składniki aktywów do używania korzystającemu, którym jest zbywca, na zasadach leasingu operacyjnego lub finansowego. Zazwyczaj przedmiot umowy pozostaje cały czas pod kontrolą zbywcy (jednocześnie korzystającego), zmienia się jedynie podmiot będący właścicielem tych aktywów. Zgodnie z zasadą przewagi treści ekonomicznej nad formą prawną obydwie umowy rozpatrywane są dla celów księgowych łącznie.

VIII.2. Sprzedaż przedmiotu umowy leasingu zwrotnego przez korzystającego

Pierwszy etap transakcji leasingu zwrotnego - u zbywcy przedmiotu umowy - ujmuje się tak samo, jak typową umowę sprzedaży, na przykład środka trwałego:

- sprzedaż środka trwałego:

Wn konto "Pozostałe rozrachunki" - wartość brutto,

Ma konto "Pozostałe przychody operacyjne" - wartość netto,

Ma konto "Rozrachunki publicznoprawne - VAT" (jeżeli brak podstaw do nie naliczenia VAT)

oraz

- cena nabycia (koszt wytworzenia) sprzedanego środka trwałego (środka trwałego w budowie):

Wn konto "Pozostałe koszty operacyjne",

Ma konto "Środki trwałe" (wartość netto) lub

Ma konto "Środki trwałe w budowie".

W przypadku pierwszego etapu transakcji leasingu zwrotnego, zbywca przedmiotu umowy wykazuje wyłącznie zysk lub stratę na transakcji. W sensie ekonomicznym nie dochodzi do typowej umowy sprzedaży.

Przyjęcie sprzedanego środka trwałego do użytkowania na podstawie umowy leasingu i dalsza jego ewidencja zależą od klasyfikacji leasingu i wyniku na sprzedaży.

VIII.3. Operacyjny leasing zwrotny: ewidencja u korzystającego

Jeżeli umowa leasingu ma charakter leasingu operacyjnego, a transakcja sprzedaży została przeprowadzona przy zastosowaniu cen odpowiadających wartości rynkowej przedmiotu leasingu (co dotyczy ceny sprzedaży i opłat leasingowych), to ewentualne zyski lub

straty ze sprzedaży przedmiotu leasingu wpływają u korzystającego na wynik finansowy okresu sprzedaży. Jeżeli jednak poniesioną na sprzedaży przedmiotu leasingu stratę rekompensują przyszłe opłaty leasingowe, niższe od rynkowych, to stratę rozlicza się w czasie (Wn konto "Pozostałe rozliczenia międzyokresowe", Ma konto "Pozostałe przychody operacyjne") i odpisuje proporcjonalnie do opłat leasingowych w koszty (Wn konto "Koszty działalności", Ma konto "Pozostałe rozliczenia międzyokresowe") przez okres leasingu. O ile

- na odwrót - cena sprzedaży przewyższa wartość rynkową przedmiotu leasingu, to kwotę przekraczającą wartość rynkową (Wn konto "Pozostałe koszty operacyjne", Ma konto "Rozliczenie międzyokresowe przychodów") rozlicza się w czasie przez okres trwania leasingu, odpowiednio rozliczając opłaty leasingowe (Wn konto "Rozliczenia międzyokresowe przychodów", Ma konto "Koszty działalności").

VIII.4. Finansowy leasing zwrotny: ewidencja u korzystającego

Jeżeli umowa leasingu ma charakter leasingu finansowego, to zysk lub strata na sprzedaży przedmiotu leasingu - jeżeli jest to kwota istotna - wymaga rozliczenia w czasie przez okres leasingu.

Następuje wtedy zapis:

- zysk: Wn konto "Pozostałe koszty operacyjne",

Ma konto "Rozliczenia międzyokresowe przychodów",

- strata: Wn konto "Pozostałe rozliczenia międzyokresowe",

Ma konto "Pozostałe przychody operacyjne".

Wartość przedmiotu leasingu koryguje się o zysk lub stratę na sprzedaży (Wn konto "Środki trwałe", Ma konto "Rozliczenia międzyokresowe kosztów" lub Wn konto "Rozliczenia międzyokresowe przychodów", Ma konto "Środki trwałe"), co odpowiednio wpływa na wysokość amortyzacji.

Ewentualne saldo rozliczeń z finansującym z tego tytułu - pozostające po zakończeniu umowy leasingu - wpływa na pozostałe przychody lub koszty operacyjne.

VIII.5. Ujęcie leasingu zwrotnego u nabywcy/finansującego

Nabywca/finansujący ujmuje umowę leasingu zwrotnego w taki sam sposób, jak każdą umowę leasingu (tak jakby umowa leasingu nie była częścią transakcji obejmującej sprzedaż składnika aktywów i leasing zwrotny).

W przypadku, gdy umowa leasingu zwrotnego ma charakter leasingu operacyjnego, przedmiot umowy zalicza się do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych finansującego. Finansujący wykazuje przychody z tytułu opłaty leasingowej oraz amortyzuje przedmiot leasingu w sposób omówiony w rozdziale V Standardu.

W przypadku gdy umowa leasingu zwrotnego ma charakter leasingu finansowego, nabywca/finansujący wykazuje zobowiązanie wobec korzystającego z tytułu nabycia przedmiotu umowy, a jednocześnie aktywa finansowe w wartości inwestycji leasingowej netto. Nabywca/ finansujący nie ujmuje przedmiotu leasingu w swoich księgach rachunkowych, ponieważ nie sprawuje nad nim kontroli (kontrola nad składnikiem aktywów pozostaje u korzystającego). Nabywca/finansujący ujmuje należność z tytułu leasingu finansowego, wycenioną według zasad ogólnych (omówionych w rozdziale VII Standardu), oraz wykazuje część odsetkową opłaty podstawowej jako przychody z tytułu leasingu finansowego.