Komunikat nr 13 Ministra Finansów z dnia 22.06.2010 r. w sprawie ogłoszenia uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie przyjęcia znowelizowanego krajowego standardu rachunkowości nr 2 "Podatek dochodowy"
o przepisie
art./§
pełną treść
widoczną część
powiązane
powiązane
XIII. Premie inwestycyjne
13.1. Niekiedy przepisy podatkowe przewidują, że w przypadku nabycia lub wytworzenia określonych aktywów, podatnik ma prawo do dokonania odliczeń od dochodu, odliczeń od podstawy opodatkowania lub od podatku albo do uznania pewnych kwot za koszty uzyskania przychodów. Rozwiązania podatkowe tego typu można podzielić na dwie grupy:
a) rozwiązania, którym towarzyszy zmniejszenie wartości podatkowej nabytych lub wytworzonych aktywów; tego typu rozwiązania podatkowe przybierają formę przyspieszonych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych dla celów podatkowych tzn. całkowita kwota zmniejszeń podstawy opodatkowania po odliczeniach jest analogiczna, jak w razie niestosowania tego typu rozwiązań, jednak zmniejszenia te są ujmowane w większym stopniu w początkowych okresach, a w mniejszym w późniejszych okresach; zasady ujmowania efektów podatkowych tego typu rozwiązań są analogiczne do zasad uwzględniania innych różnic przejściowych i zostały przedstawione w poprzednich rozdziałach,
b) rozwiązania, którym nie towarzyszy zmniejszenie wartości podatkowej nabytych lub wytworzonych aktywów; tego typu rozwiązania podatkowe mają charakter dotacji i nazywane są premiami inwestycyjnymi.
13.2. Jeżeli jednostka korzysta z premii inwestycyjnych, zmniejszenia zobowiązań z tytułu podatku dochodowego wskutek ich wykorzystania ujmuje się i wycenia zgodnie z zasadami właściwymi dla ujmowania i wyceny dotacji, subwencji lub dopłat, służących sfinansowaniu nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo wykonania prac rozwojowych. Różnice przejściowe dotyczące rozliczeń międzyokresowych przychodów, ujętych wskutek rozliczenia premii inwestycyjnych, nie stanowią podstawy do ujęcia aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego.
13.3. W przypadku korzystania z premii inwestycyjnych ujmowany jest również składnik aktywów z tytułu podatku odroczonego związany z dochodami wolnymi od podatku nieodliczonymi w roku podatkowym oraz zmniejszeniami podstawy opodatkowania, nieodliczonymi w roku podatkowym i przeniesionymi do odliczenia w latach następnych (o czym szerzej mowa w rozdziale V. Wartość podatkowa pozycji nieujętych w aktywach i zobowiązaniach. Ustalanie różnic przejściowych dotyczących tych pozycji. Straty podatkowe możliwe do odliczenia od dochodu w przyszłości. Niewykorzystane ulgi podatkowe). Ten składnik aktywów z tytułu podatku odroczonego podlega testom na utratę wartości - w przypadku wystąpienia utraty wartości następuje równolegle odpisanie takich międzyokresowych rozliczeń przychodów z tytułu premii inwestycyjnych, w przypadku których dotacja już nie wystąpi.
Przykład zastosowania pkt 13.2. 15.12.20X8 r. Y sp. z o.o. nabyła nowe technologie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wprowadziła je do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. 20.12.20X8 r. jednostka zapłaciła za te technologie 2.000.000 zł. W grudniu 20X8 r. jednostka uzyskała prawo do odliczeń związanych z wydatkami na nowe technologie. Przepisy podatkowe przewidują, że wydatki na nabycie nowych technologii stanowią zmniejszenie podstawy opodatkowania w wysokości 50% wydatków, poniesionych przez podatnika, uwzględnionych w wartości początkowej w części, w jakiej została zapłacona w roku podatkowym, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zmniejszenie to nie powoduje obniżenia wartości podatkowej składnika wartości niematerialnych i prawnych.
Rozliczenia międzyokresowe przychodów w związku z premią inwestycyjną na dzień
bilansowy 31.12.20X8 r.: 190.000 zł
Wariant A
Łączny efekt uwzględnienia zmniejszenia podstawy opodatkowania, związanego z wydatkami na nabycie nowych technologii, nie wpływa na koszty podatku dochodowego spółki Y. Wariant B
Spółka Y:
|
Przykład zastosowania pkt 13.2.
Wariant A
Łączny efekt uwzględnienia dochodów wolnych od podatku nie wpływa na koszty podatku dochodowego spółki S. Wariant B
Spółka S:
|
Przykład zastosowania pkt 13.2.
Ze względu na fakt, że nie są spełnione kryteria wyznaczone przez definicję premii inwestycyjnej, skutki zwolnienia dochodu nie są ujmowane jako rozliczenia międzyokresowe przychodów. Jeżeli zatem K sp. z o.o. osiąga dochód, zwolnienie dochodu w kwocie 2.000.000 zł powoduje zmniejszenie kosztów podatku dochodowego i zobowiązania z tytułu podatku dochodowego w kwocie 380.000 zł. Jeżeli spółka K nie osiągnie dochodu do opodatkowania, ujmuje aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego w kwocie 380.000 zł i zmniejszenie kosztów podatku dochodowego. Następnie K przeprowadza test na utratę wartości aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego (brak możliwości odliczenia dochodów wolnych od podatku stanowi przesłankę wskazującą na utratę wartości aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego). W przypadku utraty wartości aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego, spółka S ujmuje koszty podatku dochodowego. |
Przykład zastosowania pkt 13.2.
Ze względu na fakt, że nie są spełnione kryteria wyznaczone przez definicję premii inwestycyjnej (wydatki nie są związane z ujętym składnikiem aktywów), skutki zwolnienia dochodu ujmuje się w okresie, w którym zwolnienie przysługuje. Jeżeli zatem spółka Z osiągnęłaby dochód w 20X9 r., ujęto by zmniejszenie kosztów podatku dochodowego w kwocie 190.000 zł (50%x2.000.000x19%=190.000 zł), wskutek zmniejszenia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego. Jeżeli spółka Z nie osiągnie dochodu do opodatkowania, ujmuje aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego w kwocie 190.000 zł i zmniejszenie kosztów podatku dochodowego. Następnie Z przeprowadza test na utratę wartości aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego (brak możliwości odliczenia dochodów wolnych od podatku stanowi przesłankę wskazującą na utratę wartości aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego). W przypadku utraty wartości aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego, spółka S ujmuje koszty podatku dochodowego. |
Przykład zastosowania pkt 13.2.
Efekty podatkowe ulgi inwestycyjnej powodują ujęcie przez jednostkę rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego, wynikających z dodatniej różnicy pomiędzy wartością bilansową a wartością podatkową środka trwałego. Dla celów rachunkowości maszyna jest amortyzowana metodą liniową według stawki 5%, bez wartości końcowej. W związku z tym wartość bilansowa maszyny na 31.12.2003 r. wyniosła 600.000 zł (1.000.000 zł-8x5%x1.000.000 zł). Ponieważ wartość podatkowa maszyny wyniosła 0, rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustalono na 31.12.2003 r. w kwocie 114.000 zł (600.000 złx119%).
1.000.000x40%=400.000 zł Ponieważ premia inwestycyjna stanowi, zgodnie z pkt 13.2., rozliczenia międzyokresowe przychodów, które ujmuje się i wycenia zgodnie z zasadami właściwymi dla ujmowania i wyceny dotacji, subwencji i dopłat, służących sfinansowaniu nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo wykonania prac rozwojowych, należy ją odpisywać równolegle do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Wartość odpisów premii za okres 01.01.1996 r. - 31.12.2002 r. wyniosła 140.000 zł (7x5%x400.000 zł). Odpis premii za 2003 r. wynosi 20.000 zł (400.000 złx5%).
| |||||||
DT | Wynik finansowy z lat ubiegłych |
260.000
(400.000-140.000) |
|||||
CT | Koszty podatku dochodowego | 20.000 | |||||
CT | Rozliczenie międzyokresowe przychodów | 240.000 | |||||
Jednocześnie należy zapewnić porównywalność sprawozdania finansowego za 2002 r., w sprawozdaniu finansowym sporządzonym za 2003 r. Zgodnie z pkt 4.7. ujęcie premii inwestycyjnej jako rozliczeń międzyokresowych przychodów powoduje powstanie różnic przejściowych dotyczących tej pozycji bilansu, gdyż kwota premii inwestycyjnej, odpisywanej na wynik finansowy w kolejnych latach, nie będzie stanowiła przychodów podatkowych. Zgodnie z pkt 13.2. te różnice przejściowe są pomijane przy ustaleniu aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego. |